Когда аудитор занимается составлением налоговых деклараций и пояснительных записок администрации или когда клиент не оказывает ему помощи, необходимо договориться о продлении сроков выполнения аудиторских обязанностей. Введенные клиентом ограничения сферы аудита могут повлиять на проводимые процедуры, а возможно, и на тип аудиторского заключения. Для адекватного проведения аудита важное значение имеют хорошая осведомленность аудитора в бизнесе и отрасли клиента и знакомство с операциями его компании. Преобладающая часть этой информации приобретается при обслуживании клиента, особенно, если это новый клиент.
Общую информацию можно получить разными путями, наиболее важные из которых рассматриваются ниже.
Чтобы адекватно интерпретировать смысл информации, полученной в ходе аудита, важно иметь представление об отрасли клиента. Специфические аспекты различных отраслей отражаются в финансовой отчетности.
Ознакомиться с отраслью клиента можно разными путями. К ним относятся беседы с аудитором, который отвечал за аудит в предыдущие годы, и с аудиторами, выполняющими аналогичные обязанности в настоящее время, а также консультации с персоналом клиента. Существуют разработанные руководства по промышленному аудиту, пособия и технические журналы, из которых аудитор может почерпнуть знания о наиболее важных отраслях промышленности. Некоторые аудиторы постоянно подписываются на специальные журналы по тем отраслям, с которыми они больше всего имеют дело.
Богатые знания даст также активное участие в промышленных ассоциациях и в программах специальной подготовки.
Постоянные файлы аудитора часто содержат такие документы, как история компании, список главных сфер бизнеса и запись наиболее важных правил применения учетной политики в предшествующие годы. Изучение этих сведений и беседы с персоналом клиента помогают аудитору понять бизнес клиента.
Осмотр сооружений клиента помогает лучше понять его бизнес и операции, поскольку дает возможность встречаться с ведущим персоналом и лично наблюдать за ходом операций. Беседы со служащими, не связанными со сферой учета, во время осмотра и в процессе аудита позволяют представить себе ситуацию во всей ее полноте.
Увидев своими глазами реальные сооружения, аудитор лучше поймет реальные гарантии в отношении активов и сможет лучше интерпретировать учетные данные.
Полезный подход, практикуемый многими аудиторскими фирмами, включение в постоянные файлы аудитора записи о наиболее важных приемах политики клиента, а также фамилий и имен лица или группы лиц, правомочных изменить политику. Особенно полезно заносить в постоянные файлы аудиторов перечень важнейших общепринятых принципов учета, например, обязанность включать в инвентарную оценку расходы, поскольку это помогает аудитору определять, изменил ли клиент принципы учета.
Важное значение имеет периодическое обновление данной информации. Аудитор придаст значение хозяйственным операциям между компанией и взаимосвязанными с ней сторонами, ибо если суммы этих хозяйственных операций существенны, то они раскрываются в финансовой отчетности. Общепринятые бухгалтерские принципы предписывают раскрывать сущность отношений между взаимосвязанными сторонами и описывать хозяйственные операции, включая суммы в долларах и суммы, подлежащие выплате взаимосвязанным сторонам или получению от взаимосвязанных сторон.
Когда аудитор сталкивается с тем, что требует специальных знаний, может возникнуть необходимость проконсультироваться со специалистом. В качестве примеров можно назвать помощь эксперта по алмазам при оценке их восстановительной стоимости, консультации с юристами по поводу правовой интерпретации контрактов. Аудитор должен иметь достаточно хорошее понимание бизнеса клиента, чтобы установить, нужна ли ему консультация того или иного специалиста.
Составлять план аудита надлежит таким образом, чтобы он предусматривал право аудитора в случае необходимости обратиться за консультацией к специалисту, который был бы одновременно и компетентен и по возможности независим от клиента.
В начальной фазе аудита проверяют три тесно взаимосвязанных типа юридических документов и архивов: свидетельство о присвоении статуса корпорации и ее устав, протоколы собраний совета директоров и акционеров и контракты. Определенная информация, например о контрактах, должна быть раскрыта в финансовой отчетности. Другая информация (например, о санкциях в протоколах совета директоров) полезна на других фазах аудита.
Ознакомление с этими юридическими документами и свидетельствами на раннем этапе деятельности дает аудиторам возможность интерпретировать соответствующие свидетельства на протяжении всего аудита и проверять, правильно ли они раскрыты в финансовой отчетности.
Знания о бизнесе клиента необходимы для выявления и понимания событий, операций и методов работ, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность, методы аудиторской проверки и аудиторское заключение.
Аудиторам необходимо иметь представление об экономических условиях функционирования проверяемой организации, в том числе о влиянии на нее государственной экономической политики (например, регулирования цен, ограничения на импорт или экспорт и тому подобное), о географическом расположении компании и экономике соответствующего региона, об изменениях в налоговой сфере и так далее.
При подготовке и проведении аудита важно также иметь представление и об отраслевых условиях, поскольку банки, страховые компании, инвесторы и кредиторы в разных отраслях экономики действуют по-разному.
На уровне компании-клиента важно иметь информацию о персонале, продукции, методах производства и финансирования.
Источниками всей этой информации могут служить экономическая, финансовая и отраслевая пресса, руководства по бухгалтерскому учету и аудиту в различных отраслях экономики, учредительные документы компании, рабочие документы прошлых аудиторских проверок.
Кроме того, осмотр предприятия-клиента поможет получить информацию об организации производства, мощностях проверяемой организации, бухгалтерском персонале, информационных системах.
Знания о бизнесе клиента используются аудитором при решении вопроса о заключении договора с клиентом и при планировании и проведении аудиторской проверки. В частности, знания о бизнесе клиента используются при оценке неотъемлемого риска и риска системы контроля, при определении характера, объемов и сроков проведения аудиторских процедур.
Например, на основе информации об отраслевых особенностях деятельности клиента аудитор подбирает персонал для работы с данным клиентом и решает вопрос о необходимости привлечения экспертов; на основе данных о территориально обособленных складских подразделениях клиента аудитор решает вопрос о наблюдении за проводимой клиентом инвентаризацией и так далее.
Знания о бизнесе клиента необходимы аудитору и на завершающей стадии аудиторской проверки, когда он должен проанализировать, каким образом характер бизнеса клиента влияет на его финансовую отчетность и соответствует ли содержание финансовой отчетности клиента знаниям аудитора о данном бизнесе.
Общеэкономическая информация позволяет оценить тенденции развития проверяемой организации и так называемые критические области аудита, то есть те показатели отчетности, которые подлежат более подробной проверке в связи, например, с произошедшими изменениями законодательства, резким изменением валютного курса и так далее.
К общеэкономической информации, понимание которой позволит более эффективно спланировать и провести аудиторскую проверку, в частности относится следующая:
а) денежно-кредитная;
б) фискальная;
в) наличие финансовых стимулов (например, программы государственной помощи и поддержки);
г) тарифы, торговые ограничения;
Эта информация полезна, в частности, при планировании аудита, сравнительном анализе деятельности проверяемого субъекта за два или более отчетных периода и так далее. Например, замедление роста объемов выручки предприятия в условиях общего спада экономики, как правило, вполне объяснимо, а резкий рост выручки в тех же условиях должен вызвать вопросы у аудитора, требующие более тщательного анализа и проверки счетов продаж.
Специфические аспекты различных отраслей экономики находят отражение в бухгалтерской отчетности. Поэтому иметь представление об отрасли клиента аудитору важно, чтобы адекватно интерпретировать информацию, полученную в ходе аудита.
К отраслевой информации, которой необходимо владеть аудитору, относится, например, следующая:
Ознакомиться с отраслью клиента аудитор может разными путями. К ним относятся: беседы с аудиторами, имеющими опыт проверки организаций той же отрасли, беседы с предыдущим аудитором и персоналом клиента, собственный опыт аудитора, накопленный в ходе предыдущих аудиторских проверок данного клиента и предприятий той же отрасли, специальная литература.
Например, некоторые аудиторские фирмы постоянно подписываются на специальные журналы по тем отраслям, с которыми они имеют дело.
Чтобы производить внутриотраслевые сравнения, необходимо также знание тех аспектов бизнеса клиента, которые отличают его от других фирм данной отрасли.
При планировании и проведении аудита необходимо изучить следующие специфические характеристики бизнеса клиента:
А. Управление и структура собственного капитала:
Б. Деятельность проверяемого субъекта продукция, рынки, поставщики, расходы:
В. Финансовая деятельность факторы, относящиеся к финансовому положению и доходности субъекта:
Г. Условия, в которых подготавливается отчетность:
Д. Законодательство:
Информацию о бизнесе клиента аудитор получает и перед заключением договора на аудит, и при планировании, и в процессе аудиторской проверки.
До заключения договора на проведение аудита аудитор должен получить предварительные сведения об отрасли, структуре собственности, руководстве и характере деятельности будущего клиента с тем, чтобы определить, можно ли обеспечить адекватный уровень знаний о бизнесе клиента для проведения аудита.
Полученная информация должна обрабатываться и храниться аудитором, с тем чтобы быть доступной группе аудиторов, участвующих в аудиторской проверке данного клиента, и руководству аудиторской фирмы, курирующему проведение аудиторской проверки и несущему ответственность за аудиторское заключение.
В ходе аудиторской проверки знания о бизнесе клиента непрерывно дополняются. Аудиторы должны постоянно учитывать происходящие изменения в деятельности организации-клиента для выявления и понимания событий, операций и методов работы, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность клиента, ход аудиторской проверки или аудиторское заключение.
Знания о бизнесе клиента, полученные в ходе аудиторской проверки, должны отражаться в рабочих документах аудитора. Рабочий документ с описанием бизнеса клиента подтверждается подписями заполнивших его лиц и обновляется в ходе каждой аудиторской проверки. Ежегодно данный документ копируется, копия остается в файле предыдущей аудиторской проверки, а подлинник в файле текущей аудиторской проверки.
Таким образом аудитор может проследить изменения в бизнесе клиента, происходившие из года в год работы с данным клиентом.
При планировании и проведении аудита, а также при оценке его результатов и формировании аудиторского заключения аудитор должен принимать во внимание, что несоблюдение проверяемой организацией законов и нормативных актов может в ряде случаев оказывать существенное влияние на финансовую отчетность.
Например, несоблюдение налогового законодательства может привести к недостоверному отражению в отчетности организации налоговых обязательств и возникновению существенных обязательств по уплате штрафных санкций. Несоблюдение условий, предусмотренных лицензиями на пользование природными ресурсами, разработку месторождений полезных ископаемых и т.п., может привести к нарушению принципа действующего предприятия и так далее.
Аудитор должен планировать и проводить аудит с позиций профессионального скептицизма, то есть осознавая, что аудит может выявить события или факты, ставящие под сомнение соблюдение проверяемой организацией законодательных и нормативных актов в той степени, в какой это может привести к существенным искажениям финансовой отчетности.
Для адекватного планирования и проведения аудита аудитор должен понимать, какие законодательные и нормативные акты применимы к проверяемой организации и могут повлиять существенным образом на ее финансовую отчетность.
Аудитор должен понимать эти законодательные и нормативные акты в достаточной степени для того, чтобы руководствоваться ими при проверке статей отчетности и раскрываемой в отчетности информации.
В целях общего понимания законодательных и нормативных актов аудитору необходимо:
использовать имеющуюся информацию о деятельности проверяемой организации
получить от руководства проверяемой организации информацию о законодательных и нормативных актах, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на деятельность организации;
получить от руководства проверяемой организации информацию о процедурах, применяемых в организации для выявления, оценки и отражения в учете и отчетности судебных исков и санкций;
получить от руководства проверяемой организации информацию о применяемых процедурах, направленных на соблюдение законодательных и нормативных актов. К таким процедурам, например, относятся: