Сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности может возникнуть у аудиторской организации при рассмотрении бухгалтерской отчетности субъекта или при выполнении иных аудиторских процедур.
Примеры оснований для возникновения сомнения в применимости этого допущения даны в правиле (стандарте) аудиторской деятельности Применимость допущения непрерывности деятельности. К ним, в частности, относятся:
отрицательная величина чистых активов или невыполнение установленных законодательством требований в отношении чистых активов;
твердо фиксированные условия привлечения заемных средств без реалистичных перспектив на переоформление или погашение задолженности; необоснованное использование краткосрочных заемных средств для финансирования долгосрочных активов;
существенные отклонения значений основных коэффициентов, характеризующих финансовое положение экономического субъекта, от нормальных (обычных) значений;
значительные убытки от основной деятельности;
неспособность погашать кредиторскую задолженность в установленные сроки;
трудности в выполнении условий договоров займа;
переход от расчетов с поставщиками (подрядчиками) на условиях коммерческого кредита или рассрочки платежа к расчетам по мере поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг);
неспособность получить финансирование для необходимого развития деятельности или иных необходимых инвестиций;
потеря ключевого управленческого персонала без адекватной замены;
потеря важнейшего рынка сбыта, лицензии, патента, основного поставщика (подрядчика);
трудности с трудовыми ресурсами;
существенная зависимость от успешного выполнения какого-то проекта;
экономически нерациональные долгосрочные обязательства;
невыполнение установленных законодательством требований в отношении формирования уставного капитала экономического субъекта;
судебные и иные разбирательства, в которых экономический субъект выступает ответчиком и решения по которым не в пользу этого субъекта не смогут быть выполнены;
изменения в законодательстве и политической ситуации в стране, которые могут негативно сказаться на условиях хозяйствования.
При выражении мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская организация должна рассмотреть всю совокупность факторов, оказывающих и (или) способных оказать влияние на возможность этого субъекта продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом.
Если в аудиторском заключении указание на серьезное сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности отсутствует, это не может и не должно трактоваться экономическим субъектом и заинтересованными пользователями этого заключения как гарантия аудиторской фирмы в том, что экономический субъект будет продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом.
Тот факт, что экономический субъект находится в процессе ликвидации после подписания аудиторской организацией аудиторского заключения, в котором не выражено какого-либо серьезного сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности (в том числе в течение 12 месяцев, следующих за отчетным периодом), сам по себе не Может и не должен трактоваться экономическим субъектом и заинтересованными пользователями отчетности и аудиторского заключения как свидетельство некачественно проведенного аудита.
Если при проведении аудита (при планировании и выполнении аудиторских процедур, а также при оценке их результатов) аудиторская организация обнаружила, что имущественное и финансовое положение экономического субъекта таково, что существует сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности, то аудиторская организация должна получить достаточные доказательства, подтверждающие или опровергающие такое сомнение.
Примерами аудиторских процедур, в результате выполнения которых могут быть получены аудиторские доказательства в отношении сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, являются следующие:
анализ и обсуждение с управленческим персоналом прогнозов денежных потоков, прибыли и т.п. по состоянию на дату, ближайшую к дате подписания аудиторского заключения;
рассмотрение событий, происшедших после отчетной даты и влияющих или способных оказать влияние на возможность экономического субъекта продолжать деятельность и исполнять обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом;
анализ и обсуждение последней (по отношению к дате подписания аудиторского заключения) промежуточной бухгалтерской отчетности экономического субъекта;
Выраженное в форме безусловно положительного аудиторского заключения мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что это отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период, исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.
Выраженное в форме условно положительного аудиторского заключения мнения аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что, за исключением определенных в аудиторском заключении обстоятельств, бухгалтерская отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период, исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.
Выраженное в форме отрицательного аудиторского заключения мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что в связи с определенными обстоятельствами это отчетность подготовлена таким образом, что она не обеспечивает во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период, исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и ответственность в Российской Федерации.
Отказ аудиторской фирмы от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта в аудиторском заключении означает, что в результате определенных обстоятельств аудиторская фирма не может выразить и не выражает такое мнение в одной из установленных настоящим порядком форме.
Мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта должно быть выражено так, чтобы этому субъекту и пользователям были очевидны его содержание и форма.
Разнообразие форм собственности и возрождение рыночных отношений создают предпосылки реформирования методов финансового контроля за хозяйственной и коммерческой деятельностью предприятий всех форм собственности, в том числе и банков.
Учредители и акционеры предприятий заинтересованы в независимой оценке состояния дел, и наряду с традиционными формами контроля степень качества деятельности их фирм устанавливается специальной службой - службой аудита: внутреннего и внешнего, широко функционирующего в международной рыночной сфере. Латинское слово аудитор означает должностное лицо, которое выполняет роль советника, подсказчика, наблюдателя за расходованием средств собственниками в пределах установленных законом норм и прав.
При этом созданный контрольный орган внутри акционерного или другого предприятия осуществляет внутренний аудит, а его руководитель подчиняется только собранию учредителей или, по их поручению, первому должностному лицу. Наряду с этим держателям акций и инвесторам, а также широкому кругу контрагентов далеко не безразличны достоверность учета и отчетности, ликвидность баланса и прибыльность коммерческого банка, что объективно подтверждается внешним аудитом, не находящимся в зависимости от какого-то влияния со стороны.
Аудит банковской деятельности имеет ряд особенностей, которые требуют создания специализированных аудиторских организаций. Дело в том, что при аудиторских проверках банков и других финансово-кредитных учреждений рассматриваются различные стороны экономической деятельности, как самой кредитной системы, так и обслуживаемого хозяйства.
Это налагает на аудиторов особую ответственность за квалифицированность обследований, объективность и достоверность выводов, поскольку результаты аудита служат основанием для подтверждения годового отчета, публикации баланса и общей оценки итогов работы кредитного учреждения.
Итоги проведенных аудиторских обследований показали, что важным условием успешной деятельности аудиторов является взаимная заинтересованность, как проверяемого банка, так и проверяющих лиц в обеспечении достоверности учета и отчетности, в выявлении и устранении причин, мешающих обследуемому банку достичь высокого уровня деятельности. Разумеется, аудитором быть нелегко.
Ему должны быть присущи высокий профессионализм, объективность и честность, умение соблюдать коммерческую тайну, доброжелательность и лояльность по отношению к проверяемым и ряд других черт.
К правам аудиторов относятся такие, как:
- проверка всех бухгалтерских, денежных и других первичных документов, наличия денег, ценностей и ценных бумаг в кассе, у подотчетных лиц, регистров бухгалтерского учета, отчетности сметы и других документов по денежным, расчетным и кредитным операциям;
- ознакомление с приказами, распоряжениями правления банка и его председателя, протоколами заседаний Совета и правления банка;
- предъявление требований о предоставлении всех необходимых документов, а также справок, расчетов, заверенных копий отдельных документов для приобщения к акту;
- получение устных или письменных объяснений по вопросам, возникающим в ходе аудита;
- осмотр кассовых помещений, кладовых и других служебных помещений, места и условия хранения ценностей с целью выяснения соответствия их необходимым требованиям.
Что касается обязанностей аудиторов, то они определяются на основе задач, поставленных при проверке банковской деятельности. Основная обязанность заключается в том, чтобы при выявлении фактов неправильного осуществления банковских операций, нарушений установленного порядка бухгалтерского учета, злоупотреблений и т.д. точно определить размер причиненного ущерба банку или государству (бюджету), причины вскрытых нарушений должностных лиц, виновных в нарушениях.
В связи с этим аудитор несет также ответственность за неправильное освещение действительного состояния дел в обследуемом банке, преднамеренное искажение фактов или сокрытие выявленных нарушений или ошибок, допускаемых работниками.
Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны хранить тайну об операциях аудируемых лиц и лиц, которым оказывались сопутствующие аудиту услуги и обеспечивать сохранность сведений и документов, получаемых и (или) составляемых ими при осуществлении аудиторской деятельности, и не вправе передавать указанные сведения и документы или их копии третьим лицам либо разглашать их без письменного согласия организаций и (или) индивидуальных предпринимателей, в отношении которых осуществлялся аудит.
Перед началом аудиторской проверки важно четко определить перечень вопросов, подлежащих проверке. Этот перечень устанавливается соглашением сторон и может включать как полную проверку всех сторон деятельности банка, так и отдельных участков.
Так как банковский аудит охватывает все стороны банковской деятельности и в частности, законности начисления и использования прибыли, как правило, выявляются ошибки в распределении прибыли, особенно при исчислении льгот, установленных при налогообложении. В связи, с чем из общего аудита выделился отдельный вид аудита как налоговый аудит, который подразумевает проведения аудита по выражению мнения о соответствии порядка формирования, отражения в учете и уплаты экономическим субъектом налогов и других платежей в бюджеты различных уровней и внебюджетные фонды нормам, установленным законодательством.
При проведении налогового аудита аудиторам следует обращать внимание на то, что банку могут полностью оставаться доходы, от проведения отдельных операций.
В ходе аудиторской экспертизы следует тщательно проверять правильность исчисления налогооблагаемой базы, особенно ее расходной части, поскольку тут чаще всего допускаются ошибки, и , кроме того, в случае обнаружения налоговыми органами при проведении ими налоговых проверок каких-либо неточностей, аудитор несет совместно с ответственными лицами аудируемого лица материальную и моральную ответственностью.
Перед началом аудиторской проверки важно четко определить перечень вопросов, подлежащих проверке. Этот перечень устанавливается соглашением сторон и может включать как полную проверку всех сторон деятельности банка, так и отдельных участков.
При проведении, аудиторской проверки банков примерный перечень вопросов, которые необходимо рассмотреть в ходе аудиторской проверки кредитной организации может выглядеть следующим образом.
1. Анализ учредительных документов: их соответствие законодательству;
2. Своевременность, полнота и источники формирования уставного капитала.
При проверке выясняются:
- полнота перечисления заявленного взноса;
- соблюдение сроков формирования уставного капитала;
- источники формирования (за счет собственных средств учредителей или участников банка либо путем привлечения кредита, взносов третьих лиц).
3. Эффективность организационной структуры кредитной организации.
При этом оцениваются:
- соответствие организационной структуры утвержденному штатному расписанию;
- наличие положения о структурных подразделениях, должностных инструкций сотрудников;
- наличие внутренних документов регламентирующих проведение операций банка;
- эффективность работы внутреннего аудита в кредитной организации.
4.Проверка расчетных операций.
Проверка расчетных операций включает в себя проверку:
- правильности и своевременности осуществления операций по счетам клиентов;
- законности открытия и закрытия расчетных, текущих, валютных и других счетов клиентов, корреспондентских счетов (субсчетов).
5.Правильность оформления и ведения кассовых операций.
Целью аудита кассы и кассовых операций является проверка соблюдения коммерческим банком банковского законодательства в сфере хранения, ведения и учета операций с денежной наличностью.
6.Анализ депозитных операций банка.
Анализ проводится по следующим укрупненным разделам:
- процентная политика;
- учет движения привлеченных средств юридических и физических лиц;
- правильность начисления и выплаты процентов.
7.Анализ активных операций банка.
Проверка активных операций банка является наиболее трудоемким, но вместе с тем и наиболее важным направлением аудиторской проверки, поскольку объектом проверки выступают все балансовые и забалансовые статьи активов банка.