Налог на прибыль организаций
- для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации.
Налоговой базой признается денежное выражение прибыли.
Методы определения доходов и расходов
Начиная с 1 января 2002 г. организации могут при исчислении налога на прибыль использовать для определения доходов и расходов или метод начисления, или кассовый метод. При этом согласно положениями НК, кассовый метод имеют право использовать организации, у которых в среднем за предыдущие 4 квартала сумма выручки от реализации товаров(работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал.
Метод начисления
1) Порядок признания доходов
При использовании этого метода доходы от реализации признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества в их оплату.
По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ, услуг, доход от реализации указанных работ, услуг распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам. При этом согласно положениям ст.
316 НК принципы и методы распределения доходов от реализации должны быть утверждены организацией в учетной политике для целей налогообложения.
Для внереализационных доходов признается:
- по доходам в виде безвозмездного полученного имущества, работ, услуг - дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества;
- по доходам в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций, для определения доходов в виде безвозмездно полученных денежных средств и по иным аналогичным доходам - дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика;
- по доходам, полученным от сдачи имущества в аренду, по
доходам в виде лицензионных платежей за пользование объектами интеллектуальной собственности - дата
осуществления расчетов в соответствии с условиями
заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода;
- по доходам в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков - дата признания должником, либо дата вступления в законную силу решения суда;
- по доходам прошлых лет (выявленных в текущем году) - дата выявления дохода (получения или обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода);
- по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям, стоимость которых выражена в иностранной валюте, и положительной переоценки стоимости драгоценных металлов - дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами, а также последний день текущего месяца;
- по доходам в виде полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимого из эксплуатации амортизируемого имущества - дата составления акта ликвидации амортизируемого имущества;
- по договорам займа, срок действия которых приходится более чем в один отчетный период - конец соответствующего отчетного периода. При этом в случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия договора.
2) Порядок признания расходов
При методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются в том отчетном (налогом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделки, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (или иной формы их оплаты).
Датой осуществления материальных расходов признается:
- дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящиеся на произведенные товары;
- дата подписания акта приемки-передачи услуг, работ - для услуг (работ) производственного характера;
- ежемесячно - расходы на оплату труда, амортизация;
- дата начисления налогов (сборов) - для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей;
- дата начисления - для расходов в виде сумм отчислений в резервы;
- дата утверждения авансового отчета - для расходов на
командировки, содержание служебного транспорта,
представительские расходы и иные подобные расходы;
- последний день текущего месяца - по расходам в виде отрицательной курсовой разницы по имуществу, стоимость которого выражена в иностранной валюте;
- дата реализации или иного выбытия ЦБ - по расходам, связанным с приобретением ЦБ, включая их стоимость;
- конец соответствующего отчетного периода - по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период.
Кассовый метод
Порядок определения доходов: датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках или в кассу, поступления иного имущества или имущественных прав.
Порядок определения расходов: расходами признаются затраты после их фактической оплаты.
При этом следует иметь в виду, что:
- расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль по мере списания данного сырья и материалов в производство;
- в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, учитываются амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве.
Классификация доходов
При расчете налога на прибыль доходы делятся на:
- доходы от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав,
- внереализационные доходы.
При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров, работ, услуг, имущественных прав.
Доход определяется организацией в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания доходов: метода начисления или кассового метода .
Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров, работ, услуг как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав.
К внереализационным доходам относятся:
1. доходы от долевого участия в других организациях;
2. доходы в виде признанных должником штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;
3. доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;
4. доходы в виде безвозмездно полученного имущества, работ, услуг или имущественных прав;
5. доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налоговом) периоде;
6. доходы в виде положительной курсовой разницы;
7. доходы в виде суммовой разницы;
8. доходы в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами Российской Федерации или с законодательством Российской Федерации атомными станциями для повышения их безопасности, используемых не для производственных целей;
9. доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств ;
10. доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности ;
11. доходы в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации.
Не учитываются при определении налогооблагаемой прибыли:
1) имущество и (или) имущественные права, полученные в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая эмиссионный доход в виде превышения цены размещения акций над их номинальной стоимостью);
2) средства, полученные в виде безвозмездной помощи (содействия) в
порядке, установленном Федеральным законом О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации..........;
3) имущество, полученное бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней;
4) имущество, полученное российской организацией от организации (или физ. лица), если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада передающей стороны.
При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим липам.
Пример 1. Организация ИКС имеет долю в уставном капитале ООО Рассвет в размере 51%. Организация ИКС безвозмездно передала ООО Рассвет имущество на сумму 200 000 руб. При этом полученное безвозмездно имущество в течение одного года со дня получения не передавалось третьим лицам.
Данная сумма не увеличит налогооблагаемую прибыль организации Рассвет.
Пример 2. Организация ИКС имеет долю в уставном капитале ООО Рассвет в размере 51% . Организация Рассвет безвозмездно передала ЗАО ИКС имущество на сумму 400 000 руб. При этом полученное безвозмездно имущество в течение одного года со дня получения не передавалось третьим лицам. Данная сумма не увеличит налогооблагаемую прибыль организации ИКС;
5) имущество, полученное организациями в рамках целевого финансирования при наличии раздельного учета доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.
К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования.
Указанные доходы подлежат включению в состав внереализационных доходов в случае, когда получатель фактически использовал такие средства не по целевому назначению либо не использовал по целевому назначению в течение одного года после окончания налогового периода, в котором они поступили;
6) безвозмездно полученное государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, оборудование, используемое исключительно в образовательных целях;
7) имущество и (или) имущественные права, работы, услуги, полученные от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров, работ, услуг налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления;
8) имущество и (или) имущественные права, полученные в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;
9) средства, полученные по договорам кредита и займа (иные аналогичные средства независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также суммы, полученные в погашение таких заимствований;
10) суммы превышения номинальной стоимости над ценой фактического приобретения организацией собственных акций (долей, паев) в случае продажи налогоплательщиком акций, ранее выкупленных ею у владельцев;
11) положительная разница, полученная при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости.
Классификация расходов
При исчислении налогооблагаемой прибыли организации уменьшают полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а также убытки согласно ст.
265 НК РФ. Расходы должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Расходы подразделяются на:
- расходы, связанные с производством и реализацией;
- внереализационные расходы.
Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в свою очередь делятся на:
- материальные расходы;
- расходы на оплату труда (включая ЕСН);
- суммы начисленной амортизации;
- прочие расходы.
Расходы на производство и реализацию
Организациям, определяющим доходы и расходы по методу начисления, при расчете расходов на производство и реализацию необходимо руководствоваться следующим.
1. Расходы для целей исчисления прибыли подразделяются на прямые и косвенные.
К прямым расходам относятся:
- затраты организации на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
- затраты организации на приобретение комплектующих изделий;
- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг;
Причем из ст. 255 НК следует, что в составе расходов на оплату труда для целей налогообложения также учитываются:
стоимость бесплатно предоставленных работникам в соответствии с законодательством коммунальных услуг, питания и продуктов;
стоимость выдаваемых работникам бесплатно в соответствии с
законодательством форменной одежды, обмундирования,
остающихся в личном постоянном пользовании;
суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования;
суммы платежей (взносов) работодателей по договорам
добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников:
- суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;
- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
Сумма прямых расходов относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.
Пример. Сумма прямых расходов, включая сумму начисленной амортизации, за текущий период составила 1 000 000 руб.
При этом сумма остатка незавершенного производства на конец периода составила 200 000 руб. Изготовлено 50 единиц продукции, из которой реализовано 40 единиц.
Сумма прямых расходов, приходящаяся на изготовленную продукцию, составила 1 000 000 - 200 000 = 800 000 руб.
Сумма прямых расходов, приходящаяся на реализованную продукцию, составила 800 000 - (1/5 )*800 000 = 640 000 руб.
К косвенным расходам относятся все иные расходы, произведенные организацией в течение отчетного (налогового) периода, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, т. е. расходов, не связанных с производством и реализацией, и убытков, полученных организацией в отчетном (налоговом) периоде.
Замечание. Представительские расходы принимаются к расходам по налоговому учету, если они не превышают 4% на оплату труда.
Сумма косвенных расходов на производство и реализацию в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.
Внереализационные расходы
В состав внереализационных расходов включаются:
1. расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида;
2. расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг;
3. расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте;
4. расходы в виде суммовой разницы;
5. расходы организации, применяющей метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 НК РФ). Следует иметь в виду, что сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности. В целях налогообложения сумма резерва по сомнительным долгам определяется следующим образом:
- в резерв включается полная сумма выявленной на основе инвентаризации дебиторской задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней;
- в резерв включается 50% суммы выявленной на основе инвентаризации дебиторской задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно).
В практической работе не следует забывать, что сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% выручки отчетного (налогового) период, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса РФ.
Пример. Организация ИКС в своей работе применяет метод начисления.
На последний день налогового периода дебиторская задолженность со сроком возникновения свыше 90 дней составила 400 000 руб., от 45 до 90 дней (включительно) - 300 000 руб. Выручка за налоговый период в соответствии со статьей 249 НК - 900 000 руб.
В резерв по сомнительным долгам за налоговый период может быть включена сумма в размере 90 000 руб., т. е. сумма, не превышающая 10% выручки.
6. расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатация основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации;
7. расходы в виде признанных должником штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.
Убытки
Согласно НК, при определении налогооблагаемой прибыли организация также уменьшает полученные доходы на сумму произведенных убытков.
Уменьшают полученные доходы следующие убытки, полученные в отчетном (налоговом) периоде, и приравненные к внереализационным расходам:
1. убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде;
2. суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок давности, а также другие долги, нереальные к взысканию;
3. потери от брака;
4. потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;
5. потери в виде недостачи материальных ценностей в случае отсутствия виновных лиц;
6. потери от стихийных бедствий.
Правила переноса убытка на следующие периоды:
1. предельный срок, в течение которого можно произвести вычет части убытка, составляет 10 лет;
2. в любом периоде десятилетнего срока к вычету применяется сумма убытка в размере, не превышающем 30% налоговой базы;
3. убыток определяется по правилам гл. 25 НКРФ, а не по данным бухгалтерского учета. При его определении учитываются как убытки от реализации основных средств и прочего имущества, так и превышение внереализационных расходов над доходами;
4. документы, подтверждающие размер убытка, применяемого к вычету, должны хранится в течение всего периода переноса убытка.
Пример. Убыток компании Витязь за 2002 год составил 1 000 000 руб., а за 2003 год 990 000 руб. По итогам 2004 года налогооблагаемая прибыль организации составила 750 000 руб.
При исчислении налога на прибыль за этот год организация вправе принять к вычету 225 000 руб. убытка, понесенного в 2002 году (750 000 руб. * 30%).
В 2005 году налогооблагаемая прибыль организации составила 5 800 000 руб. В том году организация может принять к вычету убытки, понесенные в 2002 - 2003 годах, в общей сумме 1 740 000 руб. (5 800 000 руб.* 30%, из этих убытков за 2002 год - 775 000руб.), (1 000 000 - 225 000) и за 2003 год -965 000 руб. (1 740 000 - 775 000).
Сумма непокрытого убытка 2003 года -25 000 руб. (990 000 - 965 000) может быть принята к вычету до 2013 года.
Налоговые ставки
Налоговая ставка устанавливается в размере 24 процентов. При этом:
- сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 5 процентов, зачисляется в федеральный бюджет;
- сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 17 процентов, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации;
- сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2 процентов, зачисляется в местные бюджеты.
Законами субъектов Российской Федерации предусмотренная настоящим пунктом налоговая ставка может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков в отношении налогов, зачисляемых в бюджеты субъектов Российской Федерации. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13 процентов.
К налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются следующие ставки:
- 6 процентов - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами - налоговыми резидентами Российской Федерации;
- 15 процентов - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, а также по доходам, полученным в виде дивидендов российскими организациями от иностранных организаций.
Порядок исчисления налога на прибыль
Налоговым периодом по налогу признается календарный год.
Отчетным периодом по налогу признается первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Налог определяется как соответствующая налоговая ставка - процентная доля налоговой базы. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.
По итогам каждого отчетного (налогового) периода налогоплательщики исчисляют сумму квартального авансового платежа исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания первого квартала, полугодия, девять месяцев и одного года. Сумма авансовых квартальных платежей определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей.
В течение отчетного периода (квартала) выплата авансовых платежей производится равными долями в размере одной трети фактически уплаченного квартального авансового платежа за квартал, предшествующий кварталу, в котором производиться уплата ежемесячных авансовых платежей.
Налогоплательщики имеют право перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей исчислению. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей производится налогоплательщиками исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до начала соответствующего месяца.
Сумма авансовых платежей, подлежащих уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей. Налогоплательщик вправе перейти на уплату ежемесячного авансового платежа исходя из фактической прибыли, уведомив об этом налоговый орган не позднее 31 декабря года, предшествующему периоду, в котором происходит переход на эту систему уплаты авансовых платежей.
При этом система уплаты платежей не может измениться налогоплательщиком в истечение налогового периода.
Организации, у которых за предыдущие четыре квартала выручка от реализации не превышала в среднем 3 000 000 руб. за каждый квартал, а также бюджетные организации, иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.
Налоговая декларация
Налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенности исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения соответствующие налоговые декларации.
Налогоплательщики представляют налоговые декларации (налоговые расчеты) не позднее 30 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода.
Налоговые декларации (налоговые расчеты) по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 31 марта года, следующего за истекающим налоговым периодом.
Организация, в состав которой входит обособление подразделения, по окончании каждого отчетного и налогового периода представляет в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям.
Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период, т.
