d9e5a92d

УПРОЩЕННАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Поэтому и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения и уплачивающие ЕНВД по отдельным видам деятельности, должны распределять общие расходы между видами деятельности, облагаемыми указанным налогом, и видами деятельности, облагаемыми в рамках упрощенной системы налогообложения, также пропорционально доле доходов от этих видов деятельности в общем объеме их доходов. У предпринимателей, ведущих как деятельность, подпадающую под уплату ЕНВД, так и другие виды деятельности, возникает и еще один вопрос.
Организации и предприниматели, уплачивающие единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности, не платят ЕСН. Если же наряду с деятельностью, облагаемой ЕНВД, они осуществляют иные виды предпринимательской деятельности, то они являются плательщиками ЕСН по этим видам деятельности.
Но на практике часто встречаются ситуации, когда одни те же работники заняты в разных видах деятельности. Таким образом, представляется невозможным с помощью прямого счета выделить суммы выплат, начисленных работникам по каждому отдельному (переведенному на уплату ЕНВД и не переведенному) виду деятельности.

Соответственно, возникает вопрос: как в этом случае правильно начислить ЕСН?
Начисленные им суммы заработной платы невозможно отнести к какому-либо одному виду деятельности. Поэтому их следует делить между видами деятельности пропорционально размеру выручки, полученной от этих видов деятельности, в общей сумме выручки, полученной организацией от всех видов деятельности, то есть руководствоваться все тем же п. 9 ст. 274 НК РФ (см.

Письмо Минфина России от 12 августа 2005 г. N 03-05-02-04/155).
За какой период берется выручка при определении долей выплат и вознаграждений, облагаемых и не облагаемых ЕСН, в налоговом законодательстве не определено. Но если при делении других расходов Минфин говорит об их делении нарастающим итогом пропорционально выручке, взятой также нарастающим итогом за отчетные (налоговые) периоды, то в расчете такой пропорции для ЕСН, по его мнению (изложенному в Письме Минфина России от 1 декабря 2005 г. N 03-11-04/3/156), должна участвовать выручка только одного месяца.

Соответственно, выплаты, облагаемые ЕСН, рассчитываются за каждый месяц отдельно. Следовательно, для определения налоговой базы по ЕСН нарастающим итогом с начала года необходимо сложить соответствующие показатели, исчисленные за каждый месяц года.
Отметим, что в отсутствие законодательного регулирования порядка распределения выплат между разными видами деятельности предложенный Минфином вариант является, на наш взгляд, не единственно возможным. Так, для целей исчисления ЕСН можно применять общий порядок деления расходов, то есть долю выручки общего режима считать нарастающим итогом с начала года.

Но так как результаты расчета будут иными, нужно иметь в виду, что такие действия могут привести к спору с налоговыми органами. Пример 2. ИП осуществляет два вида деятельности: розничную торговлю через магазин площадью 90 кв. м и оптовую торговлю. По последней - им используется обычный режим налогообложения с уплатой НДФЛ. Общая сумма выручки организации (без учета НДС) в I квартале 2007 г. составила 3 550 000 руб.
Распределение выручки по видам деятельности и месяцам приведено в таблице:

Месяц Выручка от
розничной торговли		 Выручка от оптовой
торговли (без учета
НДС)		 Всего
выручка,
в рублях
в рублях в %
к общей
сумме
выручки		 в рублях в %
к общей
сумме
выручки
Январь 350 000 28 900 000 72 1 250 000
Февраль 253 000 23 847 000 77 1 100 000
Март 324 000 27 876 000 73 1 200 000

Допустим, зарплата управляющего магазином (1960 г. р.), который занят в обоих видах деятельности, составляет 20 000 руб. ежемесячно. Его заработная плата для начисления ЕСН и будет распределена между видами деятельности в той же самой пропорции, что и выручка.

Месяц Розничная торговля Оптовая торговля Всего сумма
зарплаты в
рублях
доля в % сумма
зарплаты
в рублях		 доля в % сумма
зарплаты
в рублях
Январь 28 5 600 72 14 400 20 000
Февраль 23 4 600 77 15 400 20 000
Март 27 5 400 73 14 600 20 000

ЕСН начисляется только на ту часть заработной платы управляющего, которая приходится на обычный режим налогообложения. В течение I квартала 2007 г. по итогам каждого календарного месяца организация исчисляет авансовые платежи по ЕСН исходя из величины выплат и вознаграждений, начисленных с начала года до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога (п. 3 ст.

243 НК РФ).
Начисление авансовых платежей по ЕСН в I квартале 2007 г. отражено в таблице:

Период Налоговая
база		 Федеральный
бюджет
(20%)		 ФСС
(2,9%)		 ФФОМС
(1,1%)		 ТФОМС
(2%)		 Итого
начислено
ЕСН (26%)
Январь 14 400 2 880 48 158 288 3 744
Январь -
февраль		 29 800 5 960 864 328 596 7 748
Январь -
март		 44 400 8 880 1 288 488 888 11 544
<

p> Взносы в ПФР начисляются на все выплаты независимо от того, к какому виду деятельности они относятся - к облагаемому в общем режиме налогообложения или в режиме ЕНВД (п. 4 ст.

346.26 НК РФ). Но их все равно нужно делить между видами деятельности.

Дело в том, что сумму начисленных страховых взносов (авансовых платежей по взносам) в части, относящейся к деятельности на обычном режиме, предприниматель учтет в составе расходов при исчислении НДФЛ. А сумма взносов, относящаяся к деятельности, облагаемой ЕНВД, будет уменьшать сумму единого налога (п. 2 ст.

346.32 НК РФ). Кроме того, согласно п. 2 ст. 243 НК РФ сумма ЕСН (авансового платежа по нему), подлежащая уплате в федеральный бюджет, может быть уменьшена налогоплательщиком на сумму начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (авансовых платежей по страховому взносу) (налоговый вычет).

При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период. В этом случае величину налогового вычета нужно считать от суммы выплат, приходящихся на обычный режим, с применением тарифов, соответствующих размеру этих выплат.
Таким образом, при начислении взносов в ПФР по работникам, чью заработную плату невозможно отнести к конкретному виду деятельности, организация должна распределить сумму исчисленных страховых взносов между видами деятельности, облагаемыми в соответствии со специальным и общим налоговыми режимами. Такое распределение производится исходя из удельного веса выплат и вознаграждений, начисленных по каждому виду деятельности, в общей сумме выплат (см. Письма Минфина России от 7 декабря 2005 г. N 03-05-02-04/216, от 27 мая 2005 г. N 03-05-02-04/103). В свою очередь, удельный вес выплат и вознаграждений определяется пропорционально доле выручки от каждого вида деятельности в общей сумме выручки.

Иными словами, расчет пропорции при делении пенсионных взносов производится аналогично приведенному в примере порядку исходя из удельного веса выручки в каждом конкретном месяце.
При исчислении ЕСН и взносов на обязательное пенсионное страхование налогоплательщик имеет право на использование регрессивной шкалы тарифов. Понятно, что при определении права на применение регрессии по ЕСН в налоговую базу могут включаться только выплаты и вознаграждения, относящиеся к обычному режиму.

Это подтверждается в Письме Минфина России от 18 февраля 2004 г. N 04-04-04/23.
А вот при расчете взносов на обязательное пенсионное страхование регрессивные тарифы необходимо применять к общей сумме выплат и вознаграждений по всем видам деятельности. Аналогичного мнения по данному вопросу придерживается Минфин (см. Письмо Минфина России от 7 декабря 2005 г. N 03-05-02-04/216).

Следовательно, может получиться, что у налогоплательщика есть право на применение регрессии по пенсионным взносам, а по ЕСН - нет.
Уплата налогоплательщиком ЕНВД, как и любого другого налога, накладывает на него обязанность и по представлению в налоговые органы налоговой отчетности. Налоговые декларации по ЕНВД за налоговый период (квартал) представляются в налоговые органы всеми налогоплательщиками данного налога (и предпринимателями, и предприятиями) не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода (п.

3 ст. 346.32 НК РФ).
Форма такой налоговой декларации и Порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина России от 19 декабря 2006 г. N 177н.
Уплата единого налога производится налогоплательщиками по итогам каждого квартала не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода. Суммы единого налога зачисляются на счета органов федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством РФ.
Если единственным видом дохода предпринимателя является доход от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, подача годовой налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц для него не является обязательной.

УПРОЩЕННАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ


Специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения (далее - УСН, или упрощенка) регулируется нормами гл. 26.2 НК РФ.

Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой. Для индивидуальных предпринимателей переход на упрощенную систему налогообложения (УСН) и уплата единого налога предусматривают замену налога на доходы физических лиц (НДФЛ), налога на имущество, ЕСН.
Данная замена применяется соответственно только в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, выплат и иных вознаграждений, начисляемых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности.
Также индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему и уплачивающие единый налог, не признаются плательщиками НДС, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.
В отношении освобождения от уплаты НДС предпринимателей, использующих упрощенную систему налогообложения, существует следующая особенность, про которую не следует забывать. Согласно положениям п. 5 ст. 173 НК РФ лица, не являющиеся плательщиками НДС (в том числе и лица, переведенные на упрощенку и уплату ЕНВД), но выдавшие покупателю счет-фактуру с выделенным НДС, обязаны уплатить в бюджет налог по данной операции (в сумме, указанной в счете-фактуре).

Вместе с тем суммы входного НДС по такой реализации, на основании общей нормы пп. 3 п. 2 ст.

170 НК РФ, вычету из общей суммы налога не подлежат.
Однако и данное правило действует не всегда. В соответствии с общим порядком лица, не являющиеся плательщиками НДС, не выписывают своим покупателям счета-фактуры и осуществляют расчеты с ними без выделения в первичных документах сумм налога на добавленную стоимость.
При этом гл. 21 Налог на добавленную стоимость НК РФ содержит и другую норму, которая обязывает посредников, действующих от своего имени (комиссионеров или агентов), при реализации ими товаров (работ, услуг) комитента (принципала) выставлять счета-фактуры конечным покупателям. Причем данная обязанность сохраняется за комиссионерами (агентами) вне зависимости от того, являются они сами плательщиками НДС или нет. Главное, чтобы комитент, чьи товары (работы, услуги) они реализуют, сам являлся плательщиком НДС и выставил комиссионеру счет-фактуру, указав в нем соответствующую сумму налога.

Данный подход разделяется как Минфином, так и налоговыми органами.
В этом случае комиссионером, который сам не является плательщиком НДС, счета-фактуры по реализованным товарам комитента составляются, как обычно, в двух экземплярах с выдачей первого экземпляра покупателю. Это служит основанием у покупателей для зачета НДС.

Естественно, что в данной ситуации не должна применяться вышеупомянутая норма п. 5 ст. 173 НК РФ, и обязанности по уплате НДС в размере сумм, выделенных в таких счетах-фактурах, у данной категории лиц не возникает.

Ведь суммы НДС по таким счетам-фактурам уплачивают в конечном счете непосредственно комитенты (принципалы), чьи товары (работы, услуги) реализуются.
Исчисление и уплата иных налогов и сборов, не перечисленных выше, осуществляются предпринимателями, применяющими упрощенную систему в соответствии с общим режимом налогообложения.
Налогоплательщики, использующие упрощенку, продолжают также уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ. В соответствии со ст. 6 Закона N 167-ФЗ плательщиками страховых взносов на обязательное пенсионное страхование являются две категории субъектов:
1) лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе и индивидуальные предприниматели;
2) индивидуальные предприниматели как субъекты хозяйствования.
При этом необходимо отметить, что если индивидуальный предприниматель одновременно относится к обеим категориям плательщиков, то исчисление и уплата страховых взносов производятся им по каждому основанию отдельно. В этом случае индивидуальный предприниматель уплачивает страховые взносы на обязательное пенсионное страхование как в отношении, например, наемных рабочих, так и в отношении себя, то есть в том же порядке, что и при ЕНВД (см. гл.

7 книги).
Упрощенцы также должны уплачивать взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в соответствии с Федеральным законом от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Размер страхового тарифа определяется по группам отраслей (подотраслей) экономики в соответствии с классами профессионального риска.
В отличие от спецрежима, предусматривающего уплату ЕНВД, п. 5 ст. 346.11 НК РФ прямо предусматривает, что лица, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов. Исполнение лицом функций налогового агента прямо установлено соответствующими статьями НК РФ.

Их перечень приведен нами при рассмотрении данного вопроса в гл. 7.
Пунктом 3 ст. 346.12 гл.

26.2 НК РФ установлен ряд критериев, соблюдение которых позволяет налогоплательщикам использовать данную систему. В соответствии с ним не могут применять данный режим индивидуальные предприниматели, которые:
- занимаются производством подакцизных товаров (п. 1 ст.

181 НК РФ), а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых. Так как данное ограничение касается только производителей подакцизных товаров, то предприниматели, только продающие подакцизные товары (например, ГСМ, винно-водочные и табачные изделия), могут перейти на упрощенку;
- являются профессиональными участниками рынка ценных бумаг (ст. ст. 3 - 9 Федерального закона от 22 апреля 1996 г. N 39-ФЗ О рынке ценных бумаг);
- занимаются игорным бизнесом;
- переведены на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в соответствии с гл. 26.1 НК РФ;
- имеют среднюю численность работников за налоговый (отчетный) период, не превышающую 100 человек. Методика расчета средней численности работников описана в Порядке заполнения и представления формы федерального государственного статистического наблюдения N 1-Т Сведения о численности и заработной плате работников по видам деятельности, утвержденном Постановлением Федеральной службы государственной статистики от 9 октября 2006 г. N 56.

Данную отчетность сдают только организации, но содержащейся в Порядке методикой расчета средней численности работников могут воспользоваться и предприниматели.
УСН применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством РФ о налогах и сборах. При этом в п. 4 ст.

346.13 НК РФ прямо предусмотрено, что предприниматели, переведенные на уплату ЕНВД для отдельных видов деятельности по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, вправе применять упрощенку в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности. При этом ограничения по численности работников, установленные гл.

26.2 НК РФ, по отношению к таким предпринимателям определяются исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности.
Еще одно дополнительное ограничение установлено п. 7 ст. 346.13 НК РФ. В соответствии с ним налогоплательщикам, ранее использовавшим упрощенную систему, но перешедшим затем на общий режим налогообложения, запрещается в течение года с момента утраты ими права на применение упрощенной системы налогообложения вновь перейти на нее.

Однако фактически положения данного пункта будут иметь значение только для той категории налогоплательщиков, которые утратили право на применение упрощенной системы вынужденно, то есть по основаниям, предусмотренным п. 4 ст. 346.13 НК РФ. Это связано с тем, что добровольный отказ от упрощенной системы возможен только с начала следующего календарного года, в течение которого уже будет использоваться обычный режим. Ведь переход на упрощенный режим внутри года запрещен.

НК РФ разрешает менять систему налогообложения только с начала календарного года, то есть с 1 января. Вынужденный же возврат на обычный режим может быть произведен и в течение года.

Тогда годовой запрет на повторное использование упрощенной системы не позволит использовать ее данному налогоплательщику и в следующем году после того, в течение которого произошла утрата права на упрощенку.
Других ограничений для предпринимателей для перехода на упрощенную систему налогообложения гл. 26.2 НК РФ не содержит.

Ограничение по объему полученных доходов в сумме 15 млн руб., с учетом ежегодной индексации данной суммы, применяется только в отношении организаций.

Порядок перехода на упрощенную системуи отказ от ее применения


Отметим еще раз, что налоговое законодательство не обязывает налогоплательщика применять упрощенную систему. Но при этом не следует забывать, что налогоплательщики, применяющие УСН, не вправе по своему усмотрению до окончания налогового периода, то есть календарного года, переходить на общий режим налогообложения (п. 3 ст.

346.13 НК РФ). Перейти же на упрощенную систему можно только с 1 января нового года. Для этого в период с 1 октября по 30 ноября предшествующего года предпринимателю нужно подать в свою налоговую инспекцию заявление. МНС России разработало рекомендуемую типовую форму такого заявления (форма N 26.2-1, утвержденная Приказом МНС России от 19 сентября 2002 г. N ВГ-3-22/495).

Самим НК РФ ни форма заявления, ни требования к нему не установлены. Поэтому, в принципе, налогоплательщик может подать заявление и в произвольной форме.
Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком до начала налогового периода, в котором впервые применена УСН. В случае изменения избранного объекта налогообложения после подачи заявления о переходе на упрощенку налогоплательщик обязан уведомить об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения.
Вновь зарегистрированные предприниматели могут подать заявление о своем переходе на упрощенную систему в течение 5 рабочих дней с даты постановки на учет в налоговом органе. В этом случае они вправе применять упрощенную систему с даты постановки их на учет в налоговом органе.
Предприниматели, которые в соответствии с законодательством до окончания текущего календарного года перестали быть налогоплательщиками ЕНВД, вправе на основании заявления перейти на упрощенную систему налогообложения с начала того месяца, в котором была прекращена их обязанность по уплате единого налога на вмененный доход. Пример 1. Предприниматель М.И. Сычев с 1 января 2007 г. решил перейти на упрощенную систему налогообложения. Средняя численность его работников на 1 октября 2006 г. составила 36 человек.

В 2006 г. М.И. Сычев упрощенную систему не применял. Заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения он подал в свою территориальную налоговую инспекцию 24 октября по следующей форме



Содержание раздела